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企業(yè)籌劃者在納稅籌劃中需要具體問(wèn)題具體分析，有時(shí)也要打破思維定式，獨(dú)辟蹊徑。
如增值稅免稅是國(guó)家為鼓勵(lì)一些特殊行業(yè)的發(fā)展而采取的稅收優(yōu)惠政策，如果企業(yè)籌劃者采取主動(dòng)放棄免稅權(quán)的籌劃思路，同樣也能帶來(lái)收益。
目前，我國(guó)增值稅計(jì)算方法是購(gòu)進(jìn)扣稅法，屬于間接計(jì)稅。納稅人應(yīng)納的增值稅稅額等于銷(xiāo)項(xiàng)稅額減進(jìn)項(xiàng)稅額。而用于免稅項(xiàng)目的購(gòu)進(jìn)貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷(xiāo)項(xiàng)稅額中抵扣，銷(xiāo)售時(shí)也一律不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
如某有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，其生產(chǎn)的化肥一直享受增值稅免稅優(yōu)惠。該企業(yè)所生產(chǎn)的化肥既作為最終消費(fèi)品直接銷(xiāo)售給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者，又作為原材料銷(xiāo)售給其他化工企業(yè)(增值稅一般納稅人)。假定銷(xiāo)售給農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者和其他化工企業(yè)的比例為3∶7，每噸化肥的不含稅售價(jià)為2500元、成本為1755元(含從“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”轉(zhuǎn)入的255元)。該企業(yè)生產(chǎn)化肥的原材料均從一般納稅人處采購(gòu)并取得增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
該有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)如果享受免稅優(yōu)惠，則應(yīng)納增值稅為0。如果放棄免稅優(yōu)惠，則應(yīng)納增值稅為70萬(wàn)元（2500×13%-255）。從數(shù)字上看，似乎放棄免稅優(yōu)惠并非明智之舉。
但這只是分析了有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)的增值稅應(yīng)納稅額，而沒(méi)有考量企業(yè)的最終利潤(rùn)。僅僅根據(jù)應(yīng)納稅額的多寡，無(wú)法判斷出企業(yè)利潤(rùn)水平的高低。特別是當(dāng)該有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)面對(duì)的客戶(hù)主要是化工企業(yè)時(shí)，情況會(huì)變得更為復(fù)雜。
放棄免稅優(yōu)惠，從企業(yè)的角度來(lái)看，如果進(jìn)項(xiàng)稅額較為可觀，可換來(lái)進(jìn)項(xiàng)稅額的扣減，使得生產(chǎn)成本明顯下降。從客戶(hù)的角度來(lái)看，由于銷(xiāo)售給化工企業(yè)的化肥并非最終產(chǎn)品，而是下一環(huán)節(jié)納稅人的生產(chǎn)原材料。
因此，一旦化肥享受了免稅優(yōu)惠，反而會(huì)導(dǎo)致其包含的以前環(huán)節(jié)已經(jīng)繳納的增值稅不能向以后的環(huán)節(jié)轉(zhuǎn)移，而是沉淀為產(chǎn)品成本的一部分。這勢(shì)必使得下一環(huán)節(jié)的納稅人提高產(chǎn)品的銷(xiāo)售價(jià)格，以維持原有的利潤(rùn)水平。
反過(guò)來(lái)，在同等條件下，此時(shí)下一環(huán)節(jié)的納稅人顯然會(huì)更偏好于放棄免稅優(yōu)惠的原材料，以獲得可以抵扣的增值稅專(zhuān)用發(fā)票。放棄免稅優(yōu)惠時(shí)，有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)的毛利為91371.68萬(wàn)元{[2500/(1+13%)-(1755-255)]×30+[2500-(1755-255)]×70}。享受免稅優(yōu)惠時(shí)，有機(jī)化肥生產(chǎn)企業(yè)的毛利為74500萬(wàn)元[(2500-1755)×(30+70)]。所以，放棄免稅權(quán)更為有利。
謹(jǐn)防“高征抵扣”
案例：B環(huán)保集團(tuán)公司為一般納稅人。2013年B環(huán)保集團(tuán)———甲公司收購(gòu)社會(huì)上的廢舊物資價(jià)值234萬(wàn)元，沒(méi)有增值稅專(zhuān)用發(fā)票。B環(huán)保集團(tuán)———乙公司將廢舊物資加工為A型鋼材，出售給屬于本集團(tuán)的另一制造企業(yè)———機(jī)械制造公司（屬于一般納稅人），開(kāi)出增值稅專(zhuān)用發(fā)票，價(jià)款為400萬(wàn)元，增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額為68萬(wàn)元。那么該企業(yè)是否應(yīng)該放棄免稅權(quán)呢？分析：B環(huán)保集團(tuán)公司如果選擇免稅，那么A型鋼材的銷(xiāo)售價(jià)格400萬(wàn)元減去成本234萬(wàn)元，毛利潤(rùn)為166萬(wàn)元。反之，如果B環(huán)保集團(tuán)公司選擇放棄免稅權(quán)，則根據(jù)財(cái)政部門(mén)的規(guī)定可以按10%的稅率計(jì)算可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅，那么，234萬(wàn)元的廢舊物資的進(jìn)項(xiàng)稅為23.4萬(wàn)元，銷(xiāo)項(xiàng)稅額68萬(wàn)元減去23.4萬(wàn)元，實(shí)際稅務(wù)負(fù)擔(dān)為44.6萬(wàn)元。毛利潤(rùn)為189.6萬(wàn)元[400-（234-23.4）]。比上面多盈利23.4萬(wàn)元（其他費(fèi)用不與考慮）。也就是說(shuō)，實(shí)際稅務(wù)負(fù)擔(dān)減輕的同時(shí)增加了公司收益。由此可見(jiàn)，B環(huán)保集團(tuán)公司應(yīng)該選擇放棄免稅權(quán)。
但是如果利民環(huán)保集團(tuán)———甲公司不具備一般納稅人資格，而利民環(huán)保集團(tuán)———乙公司是一般納稅人，那么，按照稅務(wù)部門(mén)的規(guī)定，A型鋼材必須按照17%納增值稅，銷(xiāo)項(xiàng)稅額68萬(wàn)元不能免稅，而進(jìn)項(xiàng)稅額只能按照4%的稅率計(jì)算，234萬(wàn)元的廢舊物資進(jìn)項(xiàng)稅額為9.36萬(wàn)元，實(shí)際稅務(wù)負(fù)擔(dān)為58.64萬(wàn)元（68-9.36），比免稅方案高出14.04萬(wàn)元。毛利潤(rùn)為175.36萬(wàn)元[400-（234-9.36）]。
由此可見(jiàn)，在這種情況下，還是不放棄免稅權(quán)為好。原因是放棄免稅權(quán)必然要增加納稅人的總體稅務(wù)負(fù)擔(dān)。
綜上所述，可以得出某些免稅產(chǎn)品的購(gòu)進(jìn)雖然可以計(jì)算扣除進(jìn)項(xiàng)稅額，但是，由此而使得增值稅鏈條中發(fā)生“高征低扣”的現(xiàn)象，也會(huì)增加整個(gè)流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)的增值稅負(fù)。所以，納稅人是否選擇放棄免稅權(quán)，應(yīng)該權(quán)衡總體稅務(wù)負(fù)擔(dān)的大小。
開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票更劃算
案例：C大米加工廠2013年收購(gòu)稻谷100萬(wàn)公斤，收購(gòu)單價(jià)每公斤2.6元，支付收購(gòu)金額260萬(wàn)元，計(jì)提進(jìn)項(xiàng)稅額33.8萬(wàn)元。生產(chǎn)大米52萬(wàn)公斤、細(xì)米14萬(wàn)公斤、細(xì)糠10萬(wàn)公斤、粗殼22萬(wàn)公斤，加工消耗電力3.64萬(wàn)元，進(jìn)項(xiàng)稅額0.6188萬(wàn)元，大米銷(xiāo)售價(jià)為5元/公斤、細(xì)米及細(xì)糠的銷(xiāo)售單價(jià)均為每公斤4.5元，粗殼的銷(xiāo)售單價(jià)為每公斤2元。
分析：根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于飼料產(chǎn)品免征增值稅問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2001〕121號(hào)）的規(guī)定，糠麩屬單一大宗飼料為免稅產(chǎn)品，大米加工廠可以選擇免稅。如果該大米加工廠放棄免稅，細(xì)糠一項(xiàng)應(yīng)計(jì)提的銷(xiāo)項(xiàng)稅額為14.04萬(wàn)元。如果選擇免稅，細(xì)糠應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額為12.63萬(wàn)元[45÷（45+260+63+44）×（33.8+0.6188）]，兩者相差1.41萬(wàn)元。
該加工廠選擇放棄免稅，有助于自身在銷(xiāo)售中處于有利地位。因?yàn)槿绻x擇免稅，細(xì)糠的購(gòu)買(mǎi)方（油脂企業(yè)）就不能索取到增值稅專(zhuān)用發(fā)票，購(gòu)買(mǎi)方往往以此為由壓低細(xì)糠的購(gòu)買(mǎi)價(jià)格，使大米加工廠的利益受損。大米加工廠如果主動(dòng)放棄免稅，就可以正常開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，也就能避免購(gòu)買(mǎi)方（油脂企業(yè)）找借口壓低細(xì)糠價(jià)格。再者，這類(lèi)企業(yè)放棄免稅并不會(huì)導(dǎo)致其多繳稅，因?yàn)檫@類(lèi)企業(yè)的留抵稅額本身比較大，放棄免稅后計(jì)提的銷(xiāo)項(xiàng)稅額只是沖減了一部分留抵稅，并不會(huì)改變留抵稅格局。
放棄免稅權(quán)還需注意6點(diǎn)
第一，放棄免稅權(quán)不能隨意選擇。要書(shū)面提交聲明，由納稅人主動(dòng)提出。不申請(qǐng)不放棄，稅務(wù)機(jī)關(guān)不能主動(dòng)要求納稅人放棄。
第二，要及時(shí)報(bào)稅務(wù)機(jī)關(guān)備案。稅務(wù)機(jī)關(guān)接受備案從形式上表明稅務(wù)機(jī)關(guān)已認(rèn)可納稅人的聲明，從時(shí)間上已確認(rèn)放棄免稅權(quán)的起始時(shí)間。
第三，納稅人銷(xiāo)售免稅貨物，不得開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
但如果放棄了免稅權(quán)，則使得免稅貨物變成了應(yīng)稅貨物，可以開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，這與增值稅有關(guān)規(guī)定并不矛盾。
第四，放棄免稅權(quán)的納稅人符合一般納稅人認(rèn)定條件尚未認(rèn)定為增值稅一般納稅人的，應(yīng)當(dāng)按現(xiàn)行規(guī)定認(rèn)定為增值稅一般納稅人。其銷(xiāo)售的貨物或勞務(wù)可開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票。
第五，放棄免稅權(quán)后，不能在限定期限和限定范圍隨意變更。
一是從時(shí)間上必須保證36個(gè)月不能變更，并且納稅人在免稅期內(nèi)購(gòu)進(jìn)用于免稅項(xiàng)目的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)所取得的增值稅扣稅憑證，一律不得抵扣。二是不得根據(jù)不同的銷(xiāo)售對(duì)象選擇部分貨物或勞務(wù)放棄免稅權(quán)，不能因?yàn)椴糠咒N(xiāo)售對(duì)象不索取專(zhuān)用發(fā)票就按免稅申報(bào)。
第六，需要引起納稅人注意的是，如果企業(yè)有多種免稅項(xiàng)目，有的免稅項(xiàng)目能準(zhǔn)確分開(kāi)核算，有的不能準(zhǔn)確分開(kāi)核算，在計(jì)算免稅還是應(yīng)稅劃算時(shí)，不能只計(jì)算某一類(lèi)免稅項(xiàng)目放棄后的利潤(rùn)流入，而要計(jì)算所有的免稅權(quán)都放棄的情況下是否劃算，不能誤以為放棄一部分免稅權(quán)后可以繼續(xù)享受其他免稅項(xiàng)目的免稅權(quán)。統(tǒng)籌考慮免稅項(xiàng)目是選擇可否放棄免稅權(quán)的關(guān)鍵。
放棄免稅權(quán)更劃算
案例：A礦業(yè)有限公司主要購(gòu)進(jìn)銅、鋅毛礦生產(chǎn)銅精礦、鋅精礦。2013年2月產(chǎn)品銷(xiāo)售收入為7702107.47元，其中伴生金礦收入304878.38元（1.8公斤），銅精礦收入7397229.09元，銷(xiāo)項(xiàng)稅額為961639.78元（7397229.09×13%），進(jìn)項(xiàng)稅額1043679.32元。
根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于黃金稅收政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅〔2002〕142號(hào)）文件規(guī)定，黃金生產(chǎn)和經(jīng)營(yíng)單位銷(xiāo)售黃金和黃金礦砂（含伴生金），免征增值稅。
而《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于調(diào)整金屬礦非金屬礦采選產(chǎn)品增值稅稅率的通知》（財(cái)稅字〔1994〕22號(hào)）文件規(guī)定，金屬礦采選產(chǎn)品、非金屬礦采選產(chǎn)品增值稅稅率由 17%調(diào)整為13%。
方案一，不進(jìn)行稅收籌劃。
那么，企業(yè)對(duì)伴生金礦收入作免稅處理，免稅收入部分作增值稅進(jìn)項(xiàng)稅金轉(zhuǎn)出，稅額為41312.82元（1043679.32×304878.38÷7702107.47），則企業(yè)2月份應(yīng)納稅額為-40726.72元（961639.78-1043679.32+41312.82）。
方案二，放棄免稅權(quán)的稅收籌劃。若企業(yè)放棄免稅權(quán),其銷(xiāo)售伴生金礦部分可開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票,其進(jìn)項(xiàng)稅可按規(guī)定進(jìn)行抵扣,金礦應(yīng)提銷(xiāo)售稅為304878.38×13%=39634.18元，企業(yè)2月份應(yīng)納稅額為--42405.36元（961639.78+39634.18-1043679.32）
分析：在方案一中，2月份留抵稅額為40726.72元，方案二為42405.36元，兩者相差1678.64元。同時(shí)在方案二中，因購(gòu)買(mǎi)方可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅39634.18元，故銷(xiāo)售方可與協(xié)商提高售價(jià)。這部分利潤(rùn)因市場(chǎng)價(jià)格波動(dòng)難以測(cè)算，但顯然銷(xiāo)售方可獲取更大利潤(rùn)，這樣，銷(xiāo)售方可提高利潤(rùn)，購(gòu)買(mǎi)方在同等條件下可增加增值稅進(jìn)項(xiàng)進(jìn)行抵扣。
本案例說(shuō)明，伴生金礦生產(chǎn)企業(yè)采用方案二最劃算。若市場(chǎng)發(fā)生變化，則滿(mǎn)36個(gè)月后企業(yè)可仍選擇按免稅處理。這就要求在稅收籌劃中靈活處理。不同行業(yè)應(yīng)結(jié)合實(shí)際經(jīng)營(yíng)狀況，將稅收籌劃、財(cái)務(wù)管理與股東財(cái)富最大化三者結(jié)合起來(lái)通盤(pán)考慮，并選擇對(duì)自身最有利的方案進(jìn)行籌劃，從而使購(gòu)銷(xiāo)雙方共贏。
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